新会计准则实施五年的反思

截至2011年，全球已有120多个国家采用了国际会计准则或与之实现了趋同。

　　新会计准则的实施作为近年来我国资本市场的一个重大事件，不仅对上市公司的信息质量、投资者的信息解读以及监管层的市场监管产生了重大影响，而且对我国企业的跨国上市和跨国并购，以及未来可能推出的国际板也具有深远的意义。

　　新会计准则实施五年来，无论是实务界还是学术界，对其利弊仍然存在很大的争论。因此，对我国会计准则国际趋同的决策以及后续的策略进行再思考，特别是用经济学理论进行分析，显得尤为必要。

　　国际会计准则的经济学理论基础

　　国际会计准则的主要经济学理论基础是网络外部性（network externalities）理论。之所以有越来越多的国家采用或者有意愿采用国际会计准则，一个重要原因在于这一准则所具备的“国际性”。这也是其区别于其他准则的一个重要特征。

　　理论上，如果较多国家采用国际会计准则，将使得国家间的会计信息更具可比性，从而降低信息的解读成本和交易费用，促进资本国际流动和全球优化配置。显然，任何采用国际会计准则的国家都能从中获益。这正是Katz和Shapiro等经济学家构建的网络外部性模型的重要特征，即多方遵循同一套标准可以产生收益。目前，该理论已被广泛应用于标准或者准则的研究中。一些会计学者也将其应用到会计准则的研究中。

　　由于各家公司的状况不同，每家公司应根据其实际情况按照自己特有的“准则”来报告会计信息，这将更能反映其经济状况。但实际中，相对统一的标准或者准则更有利于降低会计信息使用者的解读成本以及相互之间的横向比较。当然，这并不意味着会计准则越统一越好，过于单一或者统一的准则将降低其适用性，即可能难以反映公司的经济状况。因此，准则制定者需要在准则的网络外部性与适用性之间进行权衡。而这一基本的理论思想，也可推广到一国选择本地会计准则还是国际会计准则的决策分析中。此时，准则制定者的决策应该是：在建设完全适用于本国的会计准则与加入国际会计准则体系（包括与之等同或趋同）之间进行权衡，以最大化会计信息的效用。

　　Ramanna 和 Sletten 等学者对各国为什么会选择采用国际会计准则（趋同或等同）进行了实证研究。他们的研究结果显示，网络外部性收益的大小是一个国家决定是否采用国际会计准则的重要原因。例如，当一国所处地区的其他国家加入国际会计准则体系的数量越多时，该国越倾向于采用国际会计准则；当国际贸易比重较高的国家加入国际会计准则体系时，该国更倾向于采用国际会计准则。同时，他们的研究还指出，即使国际会计准则的质量要差于一国原来的会计准则，该国仍然有可能为了获取网络外部性收益而加入国际会计准则体系。

　　积极参与国际准则的制定

　　对于已经加入国际会计准则体系的我国而言，可以从增强适用性与发挥网络外部效用两方面出发，尽可能提高会计信息的效用。

　　对于我国而言，加入国际会计准则体系，并不意味着完全丧失准则制定中的自主权。我们仍然可以在国际会计准则体系的框架内，尽可能使会计准则更加适应我国的实际情况。

　　首先，任何国际标准都不是客观存在，而是有关国家利益博弈的结果。国际会计准则也不例外，其出台和制定不可能是完全中立的行为，而是反映和体现了准则制定者所代表国家的利益。从目前情况来看，各国对于标准制定权的争夺越来越激烈。随着我国国家实力的增强，我国越来越重视在国际货币基金组织等一些国际组织中的话语权。会计准则是会计行业的重要标准，我们应该充分重视对其制定权的寻求和参与，积极谋求在国际会计准则后续制定、修改和完善中更大的话语权，主动参与国际会计准则的制定，而不是被动接受其他国家制定的准则，使得国际会计准则的后续制定或修订能够更多地考虑和体现我国等新兴市场国家的需求和实际。

　　趋同不等同合国情

　　此外，由于我国采用的是趋同而不是等同的方式加入国际会计准则体系，因此我们可以在国际会计准则理事会允许的范围内，根据我国的国情对准则进行修改和补充，以增强准则的适用性。

　　值得注意的是，2011年美国、印度等有意向加入国际会计准则体系的国家在如何采用国际会计准则上的态度发生了很大变化。2011年5月26日，美国证监会发布工作人员立场报告，建议采用“趋同认可”的策略将国际财务报告准则并入美国会计准则体系，而不是以前提出的“等同”的方式。印度也认为，采用类似于中国的方式与国际财务报告准则趋同而非等同，更加适用于该国。这些变化应该引起我国准则制定机构足够的重视。

　　尽可能发挥国际会计准则体系的网络外部性效用

　　新会计准则的颁布并不意味着我国与其他国家或地区的准则自动实现了等效认同。若要真正获得会计准则国际化的收益，仍然需要我国准则制定机构在与其他国家或地区的会计准则等效认同上进行大量努力。我们应该尽可能发挥加入国际会计准则体系带来的网络外部效用。

　　过去五年，我国在这方面取得了一定的成果。例如，2007年12月6日，中国内地与香港会计师公会签署了《内地准则与香港准则等效的联合声明》。 2008年4月22日，欧盟委员会就欧盟第三国会计准则等效问题发布正式报告。2011年底前，欧盟委员会允许中国证券发行者在进入欧洲市场时使用中国会计准则，不需要根据欧盟境内市场采用的国际财务报告准则调整财务报表。2010年12月7日，财政部、证监会与香港财经事务及库务局、香港证监会等，就落实内地与香港在对方上市的公司可选择以本地会计准则编制财务报表，并由本地会计师事务所按照本地审计准则进行审计的事宜，达成共识。12家内地大型会计师事务所获准自2010年12月15 日或以后完结的会计年度期间，采用内地审计准则为内地在港上市公司（H股企业）提供审计服务。今后，我们仍然应该加大这方面的努力，以尽可能扩大会计准则国际化带来的网络外部性收益。

　　（作者单位：上海财经大学会计学院）